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▲隨著報稅季節來到，複雜的申報規則總讓人不知道從何開始著手。。（示意圖／CFP，下同）

文／台灣銀行家

對於非居住者取得台灣上市公司股利僅課徵21％的單一稅率所得稅，造成許多企業主紛紛轉籍至他國，如何有效且合理的課徵稅款，是政府現階段應研擬的重要政策。

前幾年報載某集團董事長贈與約上百億持股給配偶，由於夫妻之間的贈與免課徵贈與稅，且該企業主亦未特別說明為何要進行此項持股轉讓動作，遂引起社會各界好奇。針對這項持股轉讓動作，筆者嘗試由租稅觀點來做可能的推測：





2015年開始富人稅條款開始實施，個人假若課稅所得超過新台幣10,000,000元，則其所適用的稅率會高達45％（至2018年初，此稅率才又降回40％），上市櫃公司由於有證交法特別背信罪的嚴刑峻法規範，所以甚少有上市櫃公司膽敢做兩本帳，且上市櫃公司經營者都喜歡自己的公司能有高額的盈餘及股利可以發放；是故，許多上市櫃大老闆每年光是收到自家公司的股利分配，便很容易適用到最高的綜所稅稅率。

轉換國籍與遺贈稅的課徵

依據遺產贈與稅法第20條規定，夫妻間贈與不計入贈與總額，亦即免贈與稅，但夫妻雖然可以將股利分開計稅，但仍需合併在一張稅單申報，且太太從丈夫處受贈100多億的股票，其單方面所取得的股利還是很容易適用40％的最高稅率，這樣看起來，此種贈與並無所得稅上之實益，為何這位企業家會這樣做呢？

假如要由租稅觀點來分析此項股票贈與行為，有可能是此位企業家夫人已經入籍新加坡成為該國公民，台灣對於非居住者取得台灣上市公司股利僅課徵21％的單一稅率所得稅；簡單地說，只要稅法對於不同身份別個人的同一行為卻有不同課稅結果，且這種身份別的轉換不難，那就會使得納稅人會有誘因進行身份轉換來進行避稅行為，筆者舉幾種可能的此種類型行為如下。

1.台灣人入籍新加坡，再放棄台灣國籍且成為非台灣稅務居民之後，將所得稅稅率由最高40％降為21％單一外資扣繳稅率。

2.房地合一後，在中華民國境內沒有固定營業場所的外商在台分公司（很多可能是假外資或陸資），其所適用的房地合一稅率高達35％至45％，遠高於台灣的公司所適用的房地合一稅率（20％），此時這些假外資或陸資反而會想辦法成為台灣內資公司（用自己的台灣身份或找台灣人頭成立股份有限公司或有限公司）。

3.上市櫃大股東將持股全部轉到國內投資公司，國內投資公司收到股利不用課稅，假若投資公司不分配盈餘給大股東，頂多課徵5％的未分配盈餘稅（40％降為5％）。在2017年12月31日前，此種行為有所得稅法第66條之8的特別防杜條款可以加以進行避稅防堵；筆者也預期在未來稅捐機關會運用實質課稅原則來防堵此租稅漏洞。

為何台灣富人會選擇新加坡的租稅？主要考量是要使用台灣非居住者的21％單一較低稅率的方式，觀念上聽起來容易，但操作起來卻有許多的眉眉角角，非稅務專業人士不易加以操作；首先，想使用此項優惠的台灣富人必須入籍另一個國家，這個國家的稅率不能高於台灣，所以一般採全球課稅的歐美高稅率國家不適合採取這種避稅操作，因此，許多台灣富人紛紛選擇入籍新加坡，新加坡本身的個人最高稅率為20％，且新加坡以外的海外所得只要不匯回新加坡，則免課稅。

為此，最近已有報載幾起上市櫃負責人或大股東入籍新加坡，其實不只台灣富豪採取此措施，歐美各國也偶有聽聞富豪會入籍新加坡進行避稅行為，例如近年入籍新加坡的國際財經界名人，以臉書共同創辦人Eduardo Saverin最有名。他在2012年臉書股票上市前，放棄美國國籍，入籍新加坡，這便是一例。

由於台灣的上市櫃老闆的一舉一動廣受社會注意，但其配偶通常比較不被社會所廣知，所以企業家夫人入籍新加坡通常較不會被人注意，假若此時上市櫃負責人將持股贈與給其新加坡籍夫人，的確有可能發生其家族持股受領的股利所得稅稅率由40％降為21％的不合理避稅現象產生。財經名人謝金河先生近來也直指這種內外資課稅差距過大的不合理現象，蔡總統更表示：「內外資（針對股利）課稅不一樣，是我心中最大的痛，一定要解決。」

避稅行為與稅務陷阱

上市櫃企業家夫人不是只有取得新加坡籍便可以完成此種避稅行為，還必須要再進行以下動作，才能符合非居住者股利所得適用21％的條件：

1.放棄中華民國國籍：這點會造成這個企業家夫人以後住台灣會有很多的不便，各位可以試想假如在台灣生活沒有身分證字號會有多不方便。

2.在台灣一年居住不到183天，以免成為台灣的稅務居民：這代表企業家太太一年有一半以上的時間不能住在台灣，這會對家庭生活造成一定程度的影響。

另外，進行這種避稅行為，要注意幾種稅務陷阱：

1.丈夫假如贈與給太太股票，贈與後2年內不幸過世，則此部份股份仍「視同」丈夫的遺產，由於此贈與生前不課稅，所以此部份「視同遺產」，仍然要課徵最高20％稅率的遺產稅。

2 .太太雖然已經入新加坡籍，但假如不幸過世，其中華民國境內遺產仍要課徵最高20％的遺產稅。這部份股份是已申報的上市櫃股票，若不申報很容易被國稅局追查出來。

3.太太放棄中華民國籍之後2年內不幸過世，則遺產稅課稅方式同中華民國國民，境內外遺產均要課稅（遺產贈與稅法第3之1條；此為台灣稅法中極少見的「棄籍稅條款」），雖然台灣國稅局對於境外遺產不易掌握。

4.假若企業家夫人不慎忘了放棄中華民國國籍，則後遺症會很大，依據財政部1010927台財稅字第10104610410號令，踩到以下幾個規定，仍然還是會被認定為台灣稅務居民，換言之，會課徵最高到40％綜合所得稅（編註：在專業上來說，這就是避稅失敗）：

A.個人於一課稅年度內在中華民國境內設有戶籍，且有下列情形之一者：（一）於一課稅年度內在中華民國境內居住合計滿31天。（二）於一課稅年度內在中華民國境內居住合計在1天以上未滿31天，其生活及經濟重心在中華民國境內。

B.前點（二）所稱生活及經濟重心在中華民國境內，應?酌個人之家庭與社會關係、政治文化及其他活動參與情形、職業、營業所在地、管理財產所在地等因素，參考下列原則綜合認定：（一）享有全民健康保險、勞工保險、國民年金保險或農民健康保險等社會福利。（二）配偶或未成年子女居住在中華民國境內。（三）在中華民國境內經營事業、執行業務、管理財產、受僱提供勞務或擔任董事、監察人或經理人。（四）其他生活情況及經濟利益足資認定

生活及經濟重心在中華民國境內。

5.另外，假若此企業家夫人未放棄中華民國國籍，且擁有新加坡國籍或居留證，未來新加坡極可能和中華民國單方面簽定CRS（Common Reporting Standard共同申報準則）協定，新加坡金融機構及稅務機關有可能會將此人在新加坡的金融帳戶資訊回報給台灣財政部，因而使其漏報之海外所得無所遁形。

6. 這個企業家夫人由於和上市櫃老闆仍有婚姻關係，假如和丈夫一起申報綜合所得稅，則仍可能讓太太的所得適用到40％的最高稅率；依據大法官釋字413號的釋憲文，非居住者（企業家太太）其配偶假如為境內居住者，其所得並不需和配偶（企業家）合併申報，這個釋字在1996年出爐，當時是為了提升華僑及外國人投資之意願，但時空變換至2018年，卻成為台灣上市櫃老闆太太變身為新加坡人加以避稅的護身符。

由以上的分析可以發現台灣上市櫃企業家太太轉變為新加坡人的稅務亂象，要遏止這種亂象，筆者建議修法再讓內外資稅率差異縮小，以達到正本清源的效果。在沒有完成修法之前，其實《稅捐稽徵法》第12條之1早就有實質課稅原則可以防杜這種亂象，財政部可以依據《稅捐稽徵法》第12條之1先依據職權制定解釋函令來防止這種避稅亂象，這樣才不會讓台灣富豪為新加坡拼經濟的亂象屢屢發生。另外，參考美國稅法規定，針對放棄中華民國國籍之國民在放棄國籍當下課徵「棄籍稅」，以嚇阻這種稅務投機取巧情形發生。

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